Álvaro Danilo Illanes Landa*
- Introducción
Como uno de los temas del Foro Andino de Derecho Aduanero, se abordó la valoración aduanera y su aplicación en el ámbito de la Comunidad Andina. La cuestión principal para debatir era determinar si existía algún aspecto que faltaba normar o reglamentar para una mejor aplicación del Acuerdo de Valoración de la OMC. Al respecto, los panelistas de los diferentes países andinos coincidieron que las normas eran abundantes y por demás suficientes, pero también coincidieron en que el método de valoración mayormente aplicado por las administraciones aduaneras en sus controles posteriores era el del Último Recurso.
Obviamente esto causa malestar y extrañeza, puesto que la Metodología de Valoración de la Organización Mundial de Comercio privilegia el uso del método de valor de transacción, tanto como método principal como recurso indispensable para aplicar los métodos secundarios. Prima facie el método del último recurso sólo podría aplicarse situaciones excepcionales, para mercancías que se importan poco frecuentemente, o cuando existan situaciones de vinculación que distorsionan el precio o en las que se transen mercancías que no se venden en el mercado.
Sin embargo, esto no es así, la mayoría de los ajustes al valor se refieren a transacciones entre partes independientes, de mercancías comunes de uso cotidiano, que la administración aduanera considera que se importan a precios ostensiblemente bajos de acuerdo con la información de bases de precios referenciales. Pero ¿Cómo es posible que la excepción se haya convertido en la regla a aplicar en la valoración aduanera y qué consecuencias puede acarrear esta práctica?
- Naturaleza de la valoración aduanera
Uno podría pensar que la valoración aduanera es una tarea muy imaginativa y emocionante, en la que el objetivo es desentrañar el real valor de la mercancía, a través de un análisis minucioso y detallado de la mercancía, condiciones de mercado y la transacción en sí. Dista mucho de serlo, puesto que el fundamento del Acuerdo de Valoración de la OMC se centra más en las condiciones de la transacción que al análisis de la mercancía; este último sólo adquiera relevancia en la determinación del valor en aplicación de los métodos secundarios de valoración aduanera.
El Acuerdo de Valoración de la OMC establece seis métodos que deben aplicarse en orden sucesivo y jerárquico para determinar el valor en aduana. El primer método y pilar fundamental es el valor de transacción (Artículo 1), que consiste en el precio realmente pagado o por pagar ajustado por los elementos del Artículo 8. Si el valor en aduana no pudiera determinarse así, se debe recurrir sucesivamente al valor de transacción de mercancías idénticas (Artículo 2) y, en su defecto, al de mercancías similares (Artículo 3). Agotadas estas opciones, se aplican el método deductivo (Artículo 5), basado en el precio unitario de venta en el país de importación, y el método del valor reconstruido (Artículo 6), que se fundamenta en los costos de producción. Finalmente, si ninguno de los anteriores fuera viable, el Artículo 7 permite el uso de criterios razonables basados en datos disponibles y compatibles con los principios generales del Acuerdo y del GATT.
El Acuerdo de Valoración de la OMC surgió de la necesidad de establecer un comercio más transparente que limitara el proteccionismo. El método del valor de transacción constituye la primera base para la determinación del valor en aduana, que implica que la valoración debe basarse, en la mayor medida posible, en el precio real acordado entre comprador y vendedor. El valor de transacción es el pilar fundamental a partir del cual se estructura un sistema equitativo, uniforme y neutro de valoración aduanera que excluye expresamente el uso de valores arbitrarios o ficticios, garantizando certidumbre y uniformidad en el comercio internacional.
El momento más adecuado para la comprobación del valor es de forma posterior al despacho aduanero. La comprobación del valor ex post se sustenta en análisis contable y procedimientos de auditoría a los registros del importador, mediante los cuales se busca obtener evidencia suficiente de que el precio realmente pagado o por pagar es el que el importador declaró cómo Valor de Transacción al momento de la importación. Es un procedimiento técnico que no requiere de conocimientos especializados respecto a las mercancías y que se aplica con matices a todas las transacciones por igual.
El verdadero desafío de la valoración surge cuando el método del Valor de Transacción es rechazado y se debe recurrir a los secundarios previstos en el Acuerdo. Es el momento en el que adquieren relevancia herramientas aduaneras, como son las bases de datos de valoración, los estudios de valor o valores criterio comprobados en procedimientos de verificación, entre otras.
Para aplicar los métodos secundarios de valoración aduanera, es fundamental poseer una sólida formación contable, así como un conocimiento profundo de los usos y prácticas comerciales internacionales. El valorador debe además tener la competencia en el área de mercadotecnia para distinguir factores de calidad y prestigio comercial al identificar mercancías idénticas o similares, además de comprender cómo influyen el nivel comercial (mayorista, minorista, etc.) y las cantidades vendidas en la fijación de los precios. También resulta indispensable el manejo experto de fuentes de información comercial externa, tales como listas de precios vigentes, catálogos y revistas especializadas, además de contar con criterio técnico para realizar ajustes basados en datos objetivos y cuantificables sobre elementos como comisiones, corretajes y gastos de transporte, asegurando que la valoración guarde coherencia con la realidad económica de la operación.
En síntesis, la aplicación de los métodos secundarios de valoración requiere de muchos más recursos materiales, personal altamente calificado y de un trabajo complejo que toma mucho más tiempo desarrollar.
- Del mal sueño a la pesadilla
Antes de la implementación del Acuerdo de la OMC el procedimiento de valoración en Bolivia se basaba en precios teóricos, que no eran transparentes al no ser de conocimiento público, y que muchas veces se alejaban demasiado de la realidad de la transacción comercial. Dichos valores eran obtenidos de las bases de datos diseñadas y administradas por empresas verificadoras que contaban con presencia global.
El procedimiento se basaba en solicitar antes del despacho aduanero una verificación de precio de la importación. Como resultado las empresas verificadoras emitían un certificado de inspección en el que establecían el precio, a partir del cual se debía determinar la base imponible. Dicho precio, pocas veces era cuestionado por la Aduana y si este se alejaba mucho de realmente pagado por el importador, este tenía garantizado un recurso de queja, muy poco utilizado.
Bajo el nuevo sistema de valoración aduanera, que entró en vigencia plena en Bolivia el año 2003, la situación debió tornarse más favorable para todos los importadores, considerando que el espíritu de la norma es el de establecer un sistema positivo para la determinación de la base imponible, predecible y con discrecionalidad limitada.
Lastimosamente, esto no ha sido así y contrariamente la aplicación del procedimiento de determinación del valor ha desencadenado un infierno tributario que se resume de esta forma sencilla en el caso de una fiscalización posterior: 1) El importador declara un valor de transacción en base a los documentos de la operación comercial. 2) El importador retira la mercancía y en determinado periodo liquida la mercancía, obteniendo los resultados económicos que previo, 3) Años después, la administración aduanera verifica la declaración y determina un nuevo valor en aduana determinando una deuda, muchas veces exorbitantemente. La situación no es mucho mejor si el valor es observado durante un control concurrente, puesto que la impugnación del valor declarado sea administrativa o jurisdiccional, puede durar años durante los cuales el importador está obligado a mantener vigentes garantías con un alto costo financiero.
Es decir, si antes el importador tenía incertidumbre sobre los tributos aduanero a pagar hasta el momento de la presentación de la declaración de mercancías de importación, hoy en día esa incertidumbre es mucho peor puesto que puede extenderse hasta el cumplimiento del plazo de prescripción de ocho años, con un defecto devastador en el equilibrio financiero del negocio de importación.
- Poniendo al ratón a cuidar el queso
El Acuerdo de Valoración de la OMC tiene objetivos muy claros: Eliminar la arbitrariedad y limitar la discrecionalidad administrativa en la determinación de la base imponible, con la finalidad de lograr un comercio más transparente y previsible.
En Bolivia las normas aduaneras las interpreta y aplica la administración aduanera, cuya única misión aparente es la de lograr una mayor recaudación tributaria, que en la práctica logra incrementando la base imponible a través del reajuste del valor en aduana recurriendo a los métodos secundarios de valoración.
Sin embargo, la administración aduanera no dispone de las bases de datos necesarias para realizar un adecuado control del valor y aparentemente sólo cuenta con precios de referencia que los importadores cuestionan por encontrarse desactualizados. Tampoco desarrolla estudios de valor, mucho menos establece valores criterio (valor en aduana previamente aceptado por la autoridad aduanera en otras importaciones) que puedan servir como punto de partida de la valoración aduanera en la aplicación de los métodos secundarios de valoración.
Esto queda en evidencia, cuando en los fundamentos de las resoluciones determinativas que expone para desestimar la aplicación de los métodos secundarios, la administración aduanera argumenta no contar con valores de transacción de mercancías idénticas o similares, ni información sobre ventas internas o márgenes comerciales por sectores, ni cualquier otra información objetivo y cuantificable necesaria para realizar ajustes.
Tampoco cumple plenamente con el mandato legal previsto en el Artículo 248 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, que establece por un principio de transferencia que la Aduana Nacional debe mantener en su página web una base de precios referenciales actualizada, la cual debe ser accesible para los operadores de comercio exterior. Esta información es limitada y se circunscribe sólo a ciertas mercancías, particularmente vehículos.
- Modificando las reglas del juego
Desde el inicio de la aplicación del Acuerdo, la falta de fundamentación de la duda razonable, en el descarte de los métodos de valoración y en la determinación del nuevo valor fue el elemento común de las resoluciones determinativas de la administración aduanera. Dichas falencias viciaron de nulidad dichos actos, que al ser recurridos eran anulados una y otra vez por las autoridades encargadas del control de legalidad, ante las cuales se impugnaban dichas resoluciones.
Para superar estas deficiencias, la Administración Aduanera ha ido aprobando normas, de cuestionable constitucionalidad, que le permitan sustentar los fundamentos que utiliza para sustentar sus actos. Entre ellos, a falta de una definición del concepto “precios ostensiblemente bajos” en la RA-PE 02-064-24 la Aduana Nacional define este como la diferencia de 10% o más entre el precio declarado y el referencial, lo que a todas luces resulta absurdo y arbitrario para cualquier tipo de mercancía considerada.
Asimismo, escudándose en el principio de confidencialidad de la información, no expone en sus actos datos útiles sobre los precios referenciales considerados, lo que hace imposible verificar que estos no caigan en las prohibiciones establecidas por el Acuerdo, ni que realmente corresponda a operaciones de importación reales.
En cuanto al elemento tiempo, la Aduana toma como momento aproximado la fecha más próxima de los precios de referencia con los que cuenta, sin considerar que para que este sea válido las prácticas comerciales y las condiciones de mercado que afectan al precio de las mercancías deben ser las mismas.
Así también la administración aduanera califica como ilícito de omisión de pago, sancionable con la aplicación de multa, a la diferencia de tributos que surgen del cambio de método de valoración, cuando esta emerge de un acto de voluntad del ente fiscal. En cuanto a las garantías a presentar, es también la administración aduanera la que establece la forma y el monto por el cual se deben constituir, y hace onerosa su presentación.
Por otra parte, la Aduana también ha promovido la promulgación de cambios en la Ley de Aduanas para reducir y hasta eliminar sanciones en el caso que los sujetos pasivos opten por aceptar la sustitución de valor y pagar la deuda determinada. El “beneficio” se va reduciendo a medida que se ejerce el derecho a la defensa, desde la presentación de descargos a la Vista de Cargo hasta la interposición del recurso jerárquico en última instancia administrativa.
Todas estas medidas ejercen una presión significativa en el importador para aceptar el pago de reliquidaciones, que aun siendo arbitrarias muchas veces suponen un menor castigo económico y psicológico que optar por el largo camino de la impugnación y búsqueda de justicia tributaria.
- Consecuencias no previstas
Toda acción tiene una reacción y es así que la actitud de los importadores también está cambiando en cuanto a su percepción sobre el correcto cumplimiento de obligaciones tributarias. El dilema podría resumirse en el siguiente razonamiento que alguna vez escuche de algún operador: “Si en un control posterior siempre me van a reajustar el valor, ¿porque no declarar un valor muy inferior, para que el ajuste parezca importante? Es posible que el reajuste no llegue al verdadero valor, en cuyo caso saldría favorecido”.
De este modo, tomando en cuenta que no es posible salir ileso de un control diferido del valor, aunque se cuente con toda la documentación que respalde el valor de transacción declarado, muchos importadores han optado por la informalidad o declarando incorrectamente el valor declarado, muchas veces alterando documentación.
Si bien es cierto que siempre existirán operadores que recurrirán a medios fraudulentos para pagar menos impuestos, lo verdaderamente preocupante es el cambio de conducta de los importadores que cumplían correctamente con sus obligaciones. Si bien la Administración Aduanera se “asegura” una recaudación mayor en el ejercicio de controles posteriores, que alcanzan a una fracción de todas las operaciones de importación, la misma recaudación se vería afectada por una reducción en el cumplimiento voluntario generalizado.
- Conclusiones
El sistema de valoración aduanera en el Estado Plurinacional de Bolivia presenta una distorsión estructural al alejarse de los principios y espíritu del Acuerdo sobre Valoración Aduanera de la OMC, generando arbitrariedad, inseguridad jurídica e incentivos negativos, lo que pone en riesgo tanto la transparencia del comercio como la sostenibilidad del cumplimiento tributario.
Esta distorsión no solo responde a limitaciones técnicas, materiales y humanas de la administración aduanera, sino también a una orientación recaudatoria que amplía la discrecionalidad y debilita la transparencia del sistema. Como consecuencia, se genera un entorno de alta incertidumbre para los importadores, quienes enfrentan riesgos que de materializarse de forma retroactiva que afectan seriamente la previsibilidad de sus operaciones.
Más preocupante aún es el impacto conductual en la comunidad de importadores, que se refleja en el debilitamiento del cumplimiento voluntario y el incentivo a prácticas informales o incorrectas, incluso entre operadores tradicionalmente cumplidores. De este modo, el sistema no solo pierde legitimidad, sino que también compromete su propia sostenibilidad recaudatoria en el largo plazo.
En definitiva, lejos de consolidar un modelo equitativo, uniforme y neutro, la práctica actual de la valoración aduanera termina desnaturalizando sus objetivos fundamentales, haciendo necesario un replanteamiento profundo que restituya la seguridad jurídica, la transparencia y la confianza en el comercio internacional.
- Referencias normativas
- Organización Mundial del Comercio. (1994). Acuerdo relativo a la aplicación del Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (Acuerdo sobre Valoración en Aduana).
- Comisión de la Comunidad Andina. (2003). Decisión N° 571: Valor en Aduana de las Mercancías Importadas. Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena.
- Comisión de la Comunidad Andina. (2012). Decisión 778: Régimen Andino sobre Control Aduanero. Gaceta Oficial del Acuerdo de Cartagena.
- Comunidad Andina. (2012). Resolución N° 1456: Casos especiales de valoración aduanera.
- Comunidad Andina. (2014). Resolución N° 1684: Reglamento Comunitario de la Decisión 571 – Valor en Aduana de las Mercancías Importadas.
- Comunidad Andina. (2016). Resolución N° 1828: Modificación del Anexo de la Resolución N° 1684.
- Comunidad Andina. (2017). Resolución N° 1952: Adopción de la Declaración Andina del Valor (Sustituye a la Res. 1239).
- Estado Plurinacional de Bolivia. (1999). Ley N° 1990: Ley General de Aduanas. Gaceta Oficial de Bolivia.
- Estado Plurinacional de Bolivia. (2000). Decreto Supremo N° 25870: Reglamento a la Ley General de Aduanas. Gaceta Oficial de Bolivia.
- Estado Plurinacional de Bolivia. (2002). Ley N° 2341: Ley de Procedimiento Administrativo. Gaceta Oficial de Bolivia.
- Estado Plurinacional de Bolivia. (2003). Ley N° 2492: Código Tributario Boliviano. Gaceta Oficial de Bolivia.
- Estado Plurinacional de Bolivia. (2004). Decreto Supremo N° 27310: Reglamento al Código Tributario Boliviano. Gaceta Oficial de Bolivia.
- Aduana Nacional de Bolivia. (2009). Resolución de Directorio RD 01-010-09: Formato e instructivo sobre la Declaración Andina del Valor (DAV).
- Aduana Nacional de Bolivia. (2024). Resolución de Directorio RD 01-098-24: Reglamento de Control Posterior.
- Aduana Nacional de Bolivia. (2024). Resolución Administrativa de Presidencia Ejecutiva RA-PE 02-064-24: Manual de Procedimientos para la Determinación del Valor en Aduana.
Álvaro Danilo Illanes Landa es abogado, economista y auditor financiero, con un Máster Avanzado en Comercio Internacional y Desarrollo por la Louvain School of Economics (Bélgica).
