Guilherme Gregori Torres*
O comércio internacional atualmente é, em boa medida, comércio de intangíveis. Marcas, patentes e tecnologia circulam por meio de contratos de licença e a remuneração paga por esses direitos (royalties) nem sempre está embutida no preço da mercadoria que cruza a fronteira. Daí nasce uma das discussões mais delicadas da valoração aduaneira, qual seja definir se, e em que medida, esses royalties devem somar-se ao valor aduaneiro, base sobre a qual incide o imposto de importação. A matéria é regida pelo Acordo de Valoração Aduaneira (AVA), incorporado ao direito brasileiro pelo Decreto nº 1.355/1994, e detalhada, no plano interno, pelo Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759/2009) e por atos da Receita Federal do Brasil (RFB).
De acordo com o AVA, o primeiro e principal método para apuração do valor aduaneiro é o valor de transação, equivalente ao preço efetivamente pago ou a pagar pela mercadoria numa venda para exportação. Esse preço, porém, admite ajustes. O artigo 8 do AVA enumera acréscimos que se incorporam a ele sempre que ainda não o componham, sendo os royalties um deles. Pela alínea “c” do seu item 1, devem ser somados ao preço os royalties e direitos de licença relacionados à mercadoria importada que o comprador tenha de pagar, direta ou indiretamente, como condição da venda.
A adição dos royalties no valor aduaneiro demanda o preenchimento de dois requisitos. O primeiro é que o royalty guarde relação com a mercadoria importada e o seu pagamento há de constituir condição da venda dessa mercadoria. Faltando um deles, o ajuste perde fundamento.
O segundo requisito é o que mais gera litígio, porque “condição da venda” é expressão de contornos pouco nítidos. O simples fato de uma empresa pagar pela exploração de uma marca ou de uma patente nada diz, por si só, sobre a integração desse valor ao preço do bem importado. É em torno dessa dúvida que se organiza o presente exame, voltado a identificar quais licenças têm a remuneração atraída para a base de cálculo do imposto e como o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) vem aplicando esses requisitos.
As notas explicativas do artigo 8, trazidas para o anexo único da Instrução Normativa RFB nº 2090/2022, registram que os royalties e direitos de licença referidos na alínea “c” podem alcançar pagamentos por patentes, marcas registradas e direitos de autor. Sob essa moldura entram, ainda, as remunerações por transferência de tecnologia, know-how e assistência técnica, contanto que conectadas à mercadoria importada. A rigor, porém, o rótulo do direito licenciado pouco resolve. O que decide é o papel econômico que o pagamento cumpre na importação, a ponto de um mesmo royalty ora compor, ora não compor o valor aduaneiro, conforme o liame que mantenha com a mercadoria e com a sua venda.
Em algumas hipóteses, é a própria regra que veda o acréscimo. Não ingressam no valor aduaneiro os montantes devidos pelo direito de reproduzir a mercadoria importada em território nacional, por dizerem respeito a uma etapa interna e ulterior, alheia ao ato de importar. Da mesma forma, escapam ao ajuste os pagamentos pelo direito de distribuir ou revender o bem, salvo quando se apresentem como condição da venda para exportação. Essas exceções confirmam a racionalidade do regime. Só se agrega ao valor aduaneiro a remuneração vinculada à mercadoria importada e à sua venda, jamais a que remunere o aproveitamento posterior do bem no mercado doméstico.
Ilustra bem esse ponto o Acórdão nº 9303-004.215, da 3ª Turma da Câmara Superior do CARF (CSRF), no qual se discutia a inclusão, no valor aduaneiro de veículos importados, das quantias pagas pelas concessionárias à detentora do uso da marca no País, a título de licença de marca, publicidade, garantia e assistência técnica. Por maioria, a 3ª Turma da CSRF afastou o acréscimo, ao fundamento de que tais rubricas se materializam depois da internalização dos produtos, remuneram serviços prestados no mercado interno e são destinadas a uma pessoa jurídica brasileira, sem reverter, direta ou indiretamente, ao exportador. Assentou-se, ali, que na expressão “condição da venda” o vocábulo “venda” tem o sentido de exportação para o país de importação, de modo que o pagamento só ingressa no valor aduaneiro quando imposto pelo vendedor estrangeiro e a ele revertido, e não quando remunera quem apenas explora a marca internamente, à margem da compra e venda internacional.
Disso surge um desdobramento presente em quase toda a jurisprudência sobre a matéria, e que separa, na prática, os casos de inclusão dos de exclusão. Quando o royalty recai sobre a venda do produto acabado no mercado interno, fixado, por exemplo, como percentual sobre o faturamento nacional, robustece-se a tese de que ele não compõe o valor aduaneiro do insumo importado, pois a sua origem econômica está num fato distinto e posterior à importação.
O quadro se inverte quando o pagamento da licença funciona, na prática, como requisito para que o exportador conclua a venda do bem importado, hipótese em que o royalty se aproxima da própria contraprestação da importação. Convém fixar, desde já, que a relevância do insumo para fabricar o produto licenciado é uma coisa e a prova de que o seu pagamento condicionava a venda do insumo é outra, bem diferente.
No âmbito do CARF, há poucos precedentes sobre o assunto e eles costumam ser invocados repetidas vezes, sem que disso tenha resultado súmula ou orientação assentada. Boa parte da explicação está no perfil acentuadamente casuístico da disputa, que vive da leitura de cláusulas contratuais singulares e resiste a teses gerais; outra parte está no desvio de muitas dessas controvérsias para os terrenos do preço de transferência e da CIDE, onde acabam discutidas sob outra roupagem.
Entre os casos sobre o assunto, o mais lembrado é o caso Unilever, decidido pela 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) em 2022, por apertados cinco votos a três (Acórdão nº 9303-012.898). O que o tornava singular era o desenho das operações. As mercadorias vinham de fornecedor argentino e eram importadas por empresas brasileiras do grupo, ao passo que os royalties eram remetidos por outra sociedade do grupo à matriz holandesa, já depois de concluída a importação. O voto vencedor leu a condição da venda de modo abrangente, para nela acomodar os pagamentos vinculados à mercadoria que a empresa devesse fazer a título de royalties, ainda que de forma indireta e mesmo após a importação. Prevaleceu, assim, o entendimento de que tais valores integravam o valor aduaneiro.
Para os vencidos, por outro lado, a condição da venda só poderia ser exigida, direta ou indiretamente, pelo próprio vendedor da mercadoria importada, de sorte que a inclusão seria descabida quando o beneficiário dos royalties não coincidisse com o exportador da operação. Numa leitura objetiva, a condição da venda apanha todo royalty economicamente ligado à mercadoria; numa leitura relacional, apanha apenas aquele que o vendedor-exportador imponha como pressuposto do negócio. A primeira dilata a base de cálculo e o raio de ação da Fazenda Pública, enquanto a segunda o estreita, ao cobrar a prova do elo entre o pagamento da licença e a realização da venda para exportação. No mesmo tom expansivo o colegiado já decidira no Acórdão 3401-004.483, em que se aceitou o acréscimo mesmo não sendo o titular da marca o exportador.
Em direção contrária, e em data bem mais recente, está o Acórdão 3001-004.110, da 1ª Turma Extraordinária da 3ª Seção do CARF, proferido na sessão de julgamento de 30.04.2026. O caso versava sobre a importação de cumarina, insumo usado na fabricação de medicamentos e comprado da própria licenciante, enquanto a importadora remetia royalties pela licença das marcas dos remédios. A fiscalização sustentou que, por ser o insumo essencial ao produto licenciado e adquirido da licenciante, o pagamento dos royalties equivaleria a uma condição da venda. O colegiado, à unanimidade, derrubou por inteiro a exigência.
Os fundamentos do acórdão reúnem os melhores argumentos hoje disponíveis sobre o tema. Firmou-se que a mera ligação econômica entre o contrato de licença, o produto final e o insumo importado não basta para autorizar o ajuste, sendo indispensável provar que o pagamento dos royalties era pressuposto da venda do insumo – prova que a fiscalização não trouxe. As cláusulas apontadas pela autuação versavam sobre controle de qualidade e especificações técnicas do medicamento, ou seja, governavam a exploração da marca, e não a compra da matéria-prima, razão pela qual a essencialidade do insumo não se traduzia em condição da venda.
Outro aspecto relevante foi o fato de o royalty ser apurado sobre o preço de saída das embalagens vendidas internamente, o que deslocava o nascimento da obrigação para depois da importação. Por fim, ponderou-se que a aceitação, pela empresa, da fórmula de rateio dos royalties entre as declarações de importação tocava apenas na quantificação e não preenchia a falta do requisito jurídico, recordando o colegiado que o artigo 8.3 do AVA exige que os acréscimos repousem em dados objetivos e quantificáveis – exigência que pressupõe a legitimidade do próprio ajuste.
A solução das disputas não passa pela natureza do direito licenciado, mas pela demonstração da condição da venda. Provado que a aquisição da mercadoria importada dependia do pagamento da licença, o royalty deve ser acrescido. Caso a fiscalização apenas demonstre um vínculo econômico entre a licença e o produto, sem evidenciar que o royalty era pressuposto da venda do bem importado, o ajuste deve ser rejeitado. Importante esclarecer que o ônus probatório recai sobre a autoridade fiscal e a presunção de veracidade do valor declarado só cede diante de prova consistente.
O exame das regras e da jurisprudência conduz ao entendimento de que a inclusão de royalties no valor aduaneiro se decide pela prova de que o pagamento da licença era ou não condição da venda da mercadoria importada. As categorias de licença, como patentes, marcas, direitos autorais ou tecnologia, apenas demarcam o campo possível do ajuste, que, ainda assim, encontra exclusões expressas, como o direito de reprodução no país de importação e, salvo condição da venda, os direitos de distribuição e revenda.
